Kirjoitimme käyttöoikeusomaisuusosakkeista ja niitä koskevista verovapaan luovutuksen edellytyksistä lähes tarkalleen vuosi sitten asiantuntijablogissamme. Blogissamme tällöin käsitelty keskusverolautakunnan (KVL) ratkaisu (KVL 2020/16) ei ollut saanut vielä lainvoimaa.
Tässä blogissa tarkastelemme lähemmin mainittua, lainvoiman saanutta KVL:n ratkaisua (KVL 2020/16) sekä korkeimman hallinto-oikeuden vastikään antamaa ratkaisua (KHO 2021/135), ja näiden ratkaisujen merkitystä yhteisön käyttöomaisuusosakkeiden luovutuksen verovapauteen.
Aihe on yhtiön näkökulmasta merkityksellinen, sillä yhteisön käyttöomaisuusosakkeita luovutettaessa on elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (360/1968, EVL) 6 b §:n säännösten nojalla luovutushinta yhtiölle verovapaata tuloa ja puolestaan hankintameno vähennyskelvotonta menoa, mikäli tietyt edellytykset täyttyvät.
KÄYTTÖOMAISUUSOSAKKEISTA
Aiemmin voimassa ollut yhteisöjen tulonlähdejako poistui verovuodesta 2020 alkaen. Tulolähdejaon poistaminen ei kuitenkaan vaikuttanut käyttöomaisuusosakkeiden käsitteeseen. Lisäksi aikaisempaa oikeuskäytäntöä sovelletaan edelleen ratkaistaessa sitä, kuuluvatko osakkeet käyttöomaisuuteen.
”Osakeomistuksen katsominen käyttöomaisuudeksi edellyttää yleensä, että osakkeet on hankittu pitkäaikaiseen omistukseen ja osakkeet palvelevat käyttöarvoltaan yhtiön elinkeinotoimintaa.”
Tyypillisiä käyttöomaisuusosakkeita ovat:
- tytäryhtiöosakkeet
- omistusyhteysyritysten osakkeet
- strategiset osakeomistukset, kuten samalla alalla toimivan yhtiön osakkeet.
Osakkeita luovuttavan yhtiön elinkeinotoiminnan harjoittamisen vaatimuksen ohella tulee erityisesti huomata, että luovuttavan yhtiön ja kohdeyhtiön välillä tulee olla toiminnallinen yhteys. Näin ollen pelkkä hallinnollinen yhteys, kuten kohdeyhtiön hallituksessa toimiminen tai ainoastaan hallintopalveluiden tuottaminen, ei yksin riitä kattamaan toiminallisen yhteyden vaatimusta.
KESKUSVEROLAUTAKUNNAN RATKAISU KVL 2020/16
Asiassa oli kyse yksityishenkilön sijoituksia hallinnoivasta holdingyhtiöstä, joka omisti yli 10 % toisen, julkisesti noteeratun yhtiön osakekannasta. Holdingyhtiöllä ei ollut palkattua henkilöstöä, eikä yhtiö ollut myynyt palveluita osaksi omistamalleen yhtiölle tai muillekaan tahoille. Osakkeenomistaja oli kuitenkin tarjonnut omaa asiantuntemustaan holdingyhtiönsä kautta tehtyjen sijoitusten kohteina olevien yritysten käyttöön.
Asiassa oli ratkaistavana se, voitiinko holdingyhtiön omistamia toisen yhtiön osakkeita lukea edellä kuvatuin tiedoin EVL 6 b §:ssä tarkoitetuiksi käyttöomaisuusosakkeiksi.
KVL katsoi ratkaisussaan, että osakkeita luovuttaneen holdingyhtiön toiminta tulee tulkita yhtiön omistajan sijoitusvarallisuuden hallinnointia varten perustetuksi yhtiöksi. Vaikka omistaja oli tarjonnut konsulttipalveluita holdingyhtiön kautta tekemiensä sijoitusten kohteina olleille yrityksille, ei kyse ollut KVL:n mukaan elinkeinotoiminnan harjoittamisesta. Omistettuja julkisesti noteeratun yhtiön osakkeita ei katsottu käyttöomaisuusosakkeiksi. Näin ollen myöskään omistajan konsulttipalvelut eivät luoneet riittävää toiminnallista yhteyttä, joka puoltaisi omistettujen osakkeiden käyttöomaisuusluonnetta.
KVL-ratkaisusta valitettiin korkeimpaan hallinto-oikeuteen (KHO 21.12.2020 T H1025), joka ei kuitenkaan muuttanut keskusverolautakunnan asiassa antamaa ratkaisua. KVL:n ratkaisu on siten lainvoimainen.
KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN RATKAISU KHO 2021/135
Asiassa oli kyse pääomasijoitustoimintaa harjoittavavasta yrityksestä (C Oy), joka oli B Oy:n osakkeiden hankintaa varten perustanut D Oy:n ja tämän täysin omistaman A Oyj:n, jonka omistukseen B Oy:n osakkeet tulivat. Kyseessä oli siten kaksiportainen hankintarakenne.
Asiassa oli KHO:ssa ratkaistavana se, oliko osakkeista saatava luovutushinta A Oyj:n veronalaista tuloa, jos A Oyj myi B Oy:n osakkeet.
- KVL oli asiaa koskevassa ennakkoratkaisussaan lausunut, että hakemuksessa kuvatussa tilanteessa osakkeiden luovutushinta on A Oyj:n veronalaista tuloa ja osakkeiden hankintameno on vähennyskelpoista menoa.
- Hallinto-oikeus oli puolestaan kumonnut KVL:n ratkaisun ja katsonut A Oyj:n omistamien B Oy:n osakkeiden kuuluvan yhtiön käyttöomaisuuteen, jolloin osakkeiden luovutushinta ei olisi ole EVL 6 §:n 1 momentin 1 kohdan ja 6 b §:n mukaisesti veronalaista tuloa, eikä hankintameno vähennyskelpoinen meno.
KHO on aikaisemmassa vastaavan kaltaisessa oikeuskäytännössään (KHO 2010:12) katsonut, että pääomasijoittajan sijoituskohteen hankintaa varten perustama yhtiö katsottiin niin ikään olevan pääomansijoittaja (yksinkertainen hankintarakenne).
Erona aikaisempaan on se, että nyt kysymyksessä olevassa tapauksessa on kaksiportainen hankintarakenne.
KHO katsoi ratkaisussaan, ettei käyttöomaisuusosakkeiden luovutusten verovapaussäännöksen tarkoituksena ole vapauttaa verosta pääomasijoitustoimialan yritystoiminnan tuloa. KHO viittasi perusteluissaan myös mainittuun KHO 2010:12 ratkaisuun, ja tulkitsi nyt käsillä olevan tapauksen kaksiportaisessa hankintarakenteessa A Oyj:n harjoittavan C Oy:n tapaan pääomasijoitustoimintaa. Tässä tapauksessa A Oyj:n luovuttaessa tytäryhtiönsä B Oy:n osakkeita, saadut luovutushinnat katsottaisiin veronalaiseksi elinkeinotuloksi.
Huomionarvoista on se, että KHO:n arvioinnissa merkitystä ei ollut sillä, että osa B Oy:n johtohenkilöistä oli siirretty A Oyj:n palvelukseen, minkä seurauksena A Oyj oli veloittanut johtamiseen liittyvistä palveluista omistamaltaan B Oy:ltä. Merkityksellistä on siten se, että KHO ei ottanut arvioitavaksi sitä, katsotaanko B Oy:n osakkeet A Oyj:n käyttöomaisuusosakkeiksi. Näin ollen ratkaisussa on ollut vahva painoarvo sillä, että A Oyj:n katsottiin mainitussa kokonaisuudessa harjoittavan pääomasijoitustoimintaa.
YRITYKSIÄ KOSKEVIA HUOMIOITA
Osakehankintoja tehtäessä on oleellista tiedostaa, onko osakkeet hankittu nimenomaan yhtiön käyttöomaisuuteen (liiketoiminnan käyttöön) vai esimerkiksi passiivisena osakesijoituksena. Lisäksi pääomasijoitustoiminnan harjoittamisen monimuotoisuuden takia on osakkeita luovutettaessa hyvä arvioida, katsotaanko osakkeiden luovuttaja pääomasijoitustoiminnan harjoittajaksi, jolloin verovapaussäännös ei lähtökohtaisesti sovellu. Käyttöomaisuusosakkeen ”luonne” ratkaistaan aina tapauskohtaisesti yksilölliset olosuhteet huomioiden.
Käyttöomaisuusosakkeiden luovutusten verovapaussäännöksen vuoksi kohdistuu näihin usein merkittäviäkin verointressejä, esimerkiksi omistettujen osakkeiden arvonnousun takia. Usein kuitenkin osakkeiden käyttöomaisuusluonteen kyseenalaistaminen realisoituu verottajan taholta osakkeiden myyntitilanteissa.
Näin ollen käyttöomaisuusosakkeiden luovutusten verovapauden edellytysten tulkinnanvaraisuuden ja tapauskohtaisen harkinnan vuoksi on suositeltavaa kääntyä kokeneen veroasiantuntijan puoleen ja varmistaa osakkeiden verokohtelu hakemalla ennakkoratkaisu Verohallinnolta.
Haluamme olla avuksi!
Me Alderilla olemme apunasi kaikissa verotusta koskevissa kysymyksissä sekä avustamme tarvittavien hakemusten valmistelussa. Avustamme ennakkoperintään ja verokortteihin liittyvissä asioissa niin työntekijöitä, työnantajia kuin palkkahallinnon ammattilaisiakin.
Meillä on kokonaisvaltaista osaamista eri kokoisten yritysten verokysymyksistä ja -suunnittelusta sekä verotuksen ja juridiikan eri osa-alueilta. Avustamme ja autamme yrityksiä ja yksityishenkilöitä asiakaslähtöisesti löytämään tilanteen kannalta parhaat ratkaisut ottamalla huomioon muuttuvan sääntelyn ja ajankohtaisen oikeuskäytännön.
Miten me voisimme olla sinulle avuksi? Lue lisää palveluistamme.
www.svalner.se
www.atlas.tax
www.alder.fi