Korkein hallinto-oikeus (KHO) otti ratkaisussaan 2025:42 kantaa siihen, missä tilanteessa on katsottava, että rakentamaton tontti on rakentamiskelpoinen ja siten, milloin kiinteistöverotuksessa pitää soveltaa kiinteistöverolain 12 a §:n mukaista rakentamattoman rakennuspaikan veroprosenttia.
Tapauksessa oli kyse tilanteesta, jossa Kiinteistö Oy X omisti kolmiulotteisen kiinteistön, jonka alla sijaitsi toinen kiinteistö, jolle oli rakennettu bussiterminaali ja pysäköintilaitos. Kiinteistö Oy:n omistaman kiinteistön rakennusoikeudesta yli puolet oli kaavoitettu asuntotarkoitukseen, ja näin ollen sitä oli pidettävä sellaisena asuinrakennuksen rakennuspaikkana, jota tarkoitetaan kiinteistöverolain 12 a §:ssä. Kiinteistölle oli vuodelle 2018 määrätty kiinteistövero rakentamattoman rakennuspaikan korotetun veroprosentin perusteella.
Kiinteistö Oy oli valituksessaan KHO:lle esittänyt, että tontti ei tosiasiassa ollut rakentamiskelpoinen, mikä on kiinteistöverolain 12 a §:n mukaisen korotetun veroprosentin soveltamisen edellytys. Kiinteistö Oy:n käsitys rakentamiskelpoisuudesta perustui siihen, että asuinrakennusten rakennustöiden aloittaminen on hankkeen kolmiulotteisuuden takia edellyttänyt, että asuinrakennusten ”pohja” (pysäköintitalo, bussiterminaali ja niiden päälle tuleva betonilaatta) on ensin rakennettu riittävän pitkälle. Hankkeessa ilmenneiden muutostarpeiden seurauksena kiinteistölle sijoittuvia asuinrakennuksia ei ole voitu rakentaa voimassa olleen kaavan mukaisesti. Tästä johtuen Kiinteistö Oy oli hakenut kaavamuutosta kiinteistölle.
Lisäksi kauppakeskuksen yhteyteen rakennettava metroasema on osaltaan vaikuttanut merkittävästi rakennushankkeen etenemiseen. Metroaseman suunnittelutyö on kestänyt vuoteen 2018 asti. Asuinrakennusten alle sijoittuvien kauppakeskuksen ja bussiterminaalin runkotöiden aloittaminen on ollut mahdollista vasta sen jälkeen, kun Länsimetro Oy on saanut oman urakkansa määrättyyn vaiheeseen. Siten asuinrakennusten rakennustöitä ei voitu aloittaa 31.12.2017 mennessä. Lisäksi Kiinteistö Oy perusteli valitustaan sillä, että kiinteistöverolain 12 a §:ään kirjattujen kriteerien tulkitseminen korostetun muodollisella tavalla johtaisi kyseessä olevan kaltaisessa rakennushankkeessa hanketta aktiivisesti edistäneen muutoksenhakijan kohdalla säännöksen tarkoituksen vastaiseen rangaistuksenomaiseen korotetun veron keräämiseen.
KHO on ensin itsenäisenä asiana arvioinut, jos kaikki kiinteistöverolain 12 a:n mukaiset muodolliset edellytykset korotetun veroprosentin soveltamisesta ovat täyttyneet. KHO päätyi odotetusti siihen, että edellytykset ovat täyttyneet. Tämän jälkeen pitää kuitenkin KHO:n mukaan vielä arvioitava sen merkitystä, että Kiinteistö Oy:n mukaan kohdetontti ei ole kuitenkaan ollut verovuonna 2018 tästä huolimatta vielä tosiasiallisesti rakentamiskelpoinen.
Tältä osin KHO toteaa ratkaisussaan, että tosiasialliset edellytykset rakentamiseen ryhtymiselle saattavat puuttua sellaisestakin syystä, johon kiinteistöverolain 12 a §:ssä ei viitata. Koska sääntelyn perimmäisenä tarkoituksena ei ole vain liittää veroseuraamusta johonkin laissa todettuun perusteeseen, vaan pikemmin ohjata muiden kuin fiskaalisten tavoitteiden toteuttamista. Lisäksi kun otetaan huomioon, että perustuslain 121 §:n 3 momentista ilmeneviin kunnallista verolakia koskeviin sisältövaatimuksiin kuuluu verovelvollisuuden ja veron määräytymisen perusteiden lisäksi myös verovelvollisen oikeusturvasta säätäminen, säännöksiä on perusteltua tulkita niin, että rakennuspaikan tosiasialliseen rakentamiskelpoisuuteen kiinnitetään huomiota laajemminkin kuin tarkastelemalla yksinomaan kiinteistöverolain 12 a §:ssä lueteltujen edellytysten täyttymistä. Muutoin lain ohjausvaikutus ei toteutuisi tarkoitetulla tavalla, vaan seurauksena olisi lain soveltaminen sen todellisiin päämääriin nähden mielivaltaisella tavalla. Tämä loukkaisi verovelvollisen oikeusturvaa.
Lain säätämisen yhteydessä on tunnistettu tilanne, jossa rakentamisen myöhästyminen on johtunut muun kuin kiinteistöverovelvollisen toiminnasta, jolloin korkeampi kiinteistövero olisi kohtuuton. Tällöin on kuitenkin katsottu, ettei verotuksen yhteydessä ole tarkoituksenmukaista suorittaa kohtuullisuusarviointia, vaan vasta maksunpanon jälkeen. Tämä tarkoittaa siis, että kiinteistöverovelvollisen olisi haettava verosta vapauttamista.
KHO tulkitsi tilannetta siten, että sellaisten seikkojen merkitys, joiden johdosta kohdetontin rakentamiseen ei ole voitu ryhtyä, vaikka kiinteistöverolain 12 a §:ssä luetellut edellytykset ovat sinänsä täyttyneet, tulee harkittavaksi veronkantolaissa tarkoitetun vapautushakemuksen yhteydessä.
Nähdäksemme ratkaisu toisaalta vahvistaa KHO:n soveltamaa periaatetta veronlainsäädännön sananmukaisesta tulkinnasta, kun kiinteistöverolain 12a §:ä tulkitaan lähtökohtaisesti mekaanisesti. KHO kuitenkin nostaa perusteluissaan esille myös lain tarkoituksen,eli lain ration, vaikutusta verolainsäädännön tulkintaan, jos lailla on lähtökohtana muu ohjaustavoite kuin fiskaalinen. Myös verovelvollisen oikeusturvalle annetaan sille kuuluva painoarvoa. Tapaus osoittaa myös, että oikean oikeussuojakeinon valinta on tärkeää, ja jossain tapauksissa tämä tarkoittaa, ettei oikea menettelytapa ole verotuspäätöksestä valittaminen, vain sen sijaan esimerkiksi hakemus verosta vapauttamiseksi.
Mikäli verovelvollinen omistaa sellaisia kiinteistöjä, joihin sovelletaan rakentamattoman rakennuspaikan korotettua veroprosenttia, ja rakentamisen aloittamien ei verovelvollisen käsityksen mukaan johdu verovelvollisen toimista, vain sen sijaan muista esteistä, niin asiaa kannattaa tarkastella ja pohtia, jos olisi edellytyksiä hakea vapautusta verosta. Valitettavasti vapauttamispäätöksistä ei saa valittaa, mutta KHO avaa myös oven siihen, että valituskielto saattaisi olla perustuslain vastainen ja siten valittaminen voisi olla sallittua.
Haluamme olla avuksi!
Kuulostaako monimutkaiselta? Meillä Alderilla on kokonaisvaltaista osaamista yrityksiä koskevan verotusasioiden ja juridiikan eri osa-alueilta, myös kansainvälisesti. Avustamme ja autamme yrityksiä ja yksityishenkilöitä asiakaslähtöisesti löytämään tilanteen kannalta parhaat ratkaisut ottamalla huomioon muuttuvan sääntelyn ja ajankohtaisen oikeuskäytännön.
Miten me voisimme olla sinulle avuksi? Lue lisää palveluistamme.
Jutellaan lisää!
